Vergi Hukukunda Mükellefiyet İptali ve Uygulamadaki Sonuçları

Yazarlar:
- Hakim Sıtkı Yıldırım (Gaziantep Bölge İdare Mahkemesi Üyesi)
- Avukat Tuğçe Barışhan

Mükellefiyet İptali

“Mükellefiyet iptali”, genellikle vergi mükellefiyetinin sona erdirilmesi için kullanılan bir kavramdır. Türk vergi hukukunda bir kişinin veya işletmenin vergi mükellefiyetinin sona erdirilmesi ancak belirli şartların oluşmasıyla mümkündür. Ancak bu durum, kişinin;

• Faaliyet bırakması (Şirketin veya şahıs işletmesinin ticari, zirai ya da mesleki faaliyetini başka şahsi nedenlerle tamamen bırakması),
• Tasfiye veya terkin (Şirketin ticaret sicilinde kapatılması, tasfiyeye girmesi veya iflasla ticaret hayatından çekilmesi),
• Ölüm hali (Gerçek kişi mükellefin ölümüyle birlikte mirasçılar tarafından kapatma işlemleri)

gibi doğal hallerde olabileceği gibi;

• Adres veya fiili durumun olmaması (İşyerinin kapatıldığı, vergiye tabi faaliyet yürütülmediğinin tespiti),
• Yanlış veya sahte mükellefiyet açılışı (Beyana dayalı olarak açılan bazı mükellefiyetlerin gerçekte faaliyete başlamaması veya sahte belge düzenleme amacıyla açıldığının anlaşılması)
  veya
• Ceza niteliğinde mükellefiyet iptali (yani vergi kaydının vergi dairesi tarafından kapatılması)

hallerinde de mümkündür.

Vergi kayıp ve kaçaklarını azaltmak ve gerçekle uyuşmayan durumları hızla sistem dışına taşımak amacıyla uygulanan bu işlem, salt idari karar olarak karşımıza çıkabilir ve bunun için ayrıca mahkeme kararına gerek yoktur.

Hukuka Aykırı Faaliyetler Nedeniyle Mükellefiyet İptali

Normalde "iş bırakma" veya "ölüm" gibi doğal nedenlerle değil de, hukuka aykırı faaliyetler nedeniyle yapılan bu kapatma işlemi, özellikle sahte belge düzenleme (naylon fatura) ve vergi usulüne aykırı ağır fiillerin varlığı halinde uygulanır.

Aynı zamanda vergi dairesinin her sahte belge düzenleme şüphesiyle re’sen yaptığı iptallerde mükellefiyet iptal edilmez; sahte belge düzenleme şüphesi veya ihbarı yersizse mükellefiyet daha sonra yeniden açılabilir.

Yine aynı şekilde eğer mükellef hiç beyanname vermemiş veya faaliyette olmadığı vergi dairesince tespit edilmişse, vergi dairesi re’sen yoklama tutarak mükellefi bilgilendirmek suretiyle mükellefiyet kaydını kapatabilir.

Ceza Olarak Mükellefiyet İptali

Uygulamada doğal nedenlerle mükellefiyetin sonlandırılmasından ziyade Ceza Olarak Mükellefiyet İptalleri davalara konu olur. Vergi dairesi, bir mükellefin vergi mevzuatına aykırı, hileli ve sahtecilik içeren fiillerini tespit ederse, bu kişilerin mükellefiyet kaydını re’sen iptal etme hakkına sahiptir.

Burada amaç, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleyen (örneğin naylon fatura) kişilerin piyasada vergi mükellefi görünmesini engellemek ve vergi ile ceza kanunlarında sayılan suçları, özellikle de sahteciliği önlemektir.

Mükellefiyet İptalini Gerektiren Başlıca Haller

Burada sayılanlarla sınırlı olmamakla birlikte mükellefiyet iptalini gerektiren başlıca haller şunlardır:

• Vergi Usul Kanunu m.359 uyarınca sahte belge düzenlemek veya kullanmak
  (Özellikle sahte fatura, sahte gider pusulası, sahte serbest meslek makbuzu gibi belgeler)
• Muvazaa yoluyla şirket kurmak
  (Gerçekte faaliyeti olmayan şirketin sırf naylon fatura düzenlemek için kurulması gibi durumlar)
• Adresinde bulunmamak ve faaliyetin fiilen olmaması
  (Vergi dairesinin yaptığı yoklamalarda işyeri bulunamıyorsa ve beyanname verilmemesi hali)
• Vergi kaçakçılığı suçları (VUK 359’daki başka fiiller)
• Defter ve belgeleri tahrif etmek, gizlemek, yok etmek
• Organize suç kapsamında kullanma
• Başkalarının vergi suçlarına aracılık etmek

Prosedür Nasıl İşler?

Mükellefiyet iptallerinde öncelikle bir vergi denetimi gerçekleşir. Vergi müfettişleri veya yoklama memurları, mükellefin fiilen faaliyette olmadığını, naylon fatura düzenlediğini ya da defter-belge sahtekârlığı yaptığını tespit eder.

Bu duruma dair bir vergi inceleme raporu veya yoklama fişi düzenlenerek vergi dairesine bildirilir. Vergi dairesi, mükellefiyet kaydını re’sen kapatır ve mükellefe tebliğ eder.

Vergi mükellefiyetinin kapatılmasının tebliği ile birlikte ilgili fiiller için ceza süreci başlar ve mükelleflere vergi ziyaı cezası, usulsüzlük cezaları uygulanır. Bu cezaların yanı sıra, VUK m.359 kapsamındaysa hapis cezasının uygulanması da gündeme gelir.

Yeniden Mükellefiyet Açılışı ve Risk Analizi

İptal edilen mükellefiyet sahipleri, yeniden mükellefiyet açılışı engeline takılabilirler. Bu mükelleflerin yeniden mükellefiyet açmak istemeleri halinde vergi dairesi bir risk analizi yapar ve genelde güvence (nakit veya teminat mektubu) ister.

Vergi dairesi aynı zamanda riskli mükellefler kapsamına aldığı kişiler hakkında mahkeme kararıyla faaliyet yasağı kararı alınmasını da talep etme yetkisine sahiptir.

Göz ardı edilmemesi gereken bir durum, bu tür iptallerin “ceza” mahiyetinde olup vergi mükellefi olma hakkının kötüye kullanılması sebebiyle yapıldığıdır.

Dürüst Mükellefler ve İstisnalar

Dürüst ve özenli bir şekilde ticari faaliyetlerini devam ettiren bir mükellefin, sadece beyannameyi geç vermesi sebebiyle mükellefiyeti iptali uygulanmaz. Bu gibi durumlarda idari yaptırımlar uygulanır.

Niteliği itibarıyla cezai fiilleri de içeren durumlar, örneğin naylon fatura çeteleri, kara para aklama çeteleri ve fiilen işyeri bulunmayan sahte şirketler hedeflenir.

Vergi Usul Kanunu (VUK) m.359 ve Cezai Hükümler

VUK m.359, hapis cezası gerektiren fiilleri yani vergi suçlarını tanımlar. Bu fiiller aynı zamanda cezai anlamda mükellefiyet iptalinin dayanağını oluşturur.

Madde 359’a göre suç sayılan fiiller:

• Sahte fatura, sahte serbest meslek makbuzu, sahte gider pusulası vb. belgeleri düzenlemek veya kullanmak
• Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlemek/kullanmak (örneğin 1 TL’lik mal için 10 TL fatura düzenlenmesi)
• Defter ve belgeleri gizlemek, yok etmek veya tahrif etmek

Tüm bu haller ağır vergi usulsüzlüğü olarak değerlendirilir ve hapis cezası ile cezalandırılır.
Bunların yanı sıra, sahte veya yanıltıcı defter tutmak (örneğin defterlere hayali alım-satım yazmak) durumlarında da mükellefiyet iptali, vergi ziyaı cezası ve hapis cezası gündeme gelir.

Bunlara ek olarak, elektronik kayıtların gizlenmesi, tahrif edilmesi, sahte elektronik belge düzenlenmesi suretiyle bilgi işlem sistemlerinde sahtecilik de suçtur.

Özetle

Mükellefiyet iptalinde en yaygın olarak karşımıza çıkan ve cezai anlamda da en sık rastlanılan şekil;
sahte belge düzenleme/kullanma ve defter-belge sahteciliğidir.

Bu iptal, sadece vergi kaydının kapatılması açısından değil, aynı zamanda ticari itibar ve faaliyetin devamı, gelecekte yeniden mükellefiyet kaydı açılabilmesi açısından da ciddi engeller doğurur.
Bu nedenle hukuki yardım alınması tavsiye olunur.

Vergi Suçlarında İdari ve Adli Süreçler

Vergi suçlarında hem idari (vergi dairesi tarafından kesilen para cezaları) hem de adli (ceza mahkemesinde hapis cezaları ve kısıtlılık halleri) süreçler bulunmaktadır.

Bazı özel durumlarda ayrıca ceza yargılamasına da maruz kalmak mümkündür. Bu tür fiiller sadece vergi suçu değil, aynı zamanda Türk Ceza Kanunu (TCK) uyarınca başlı başına bir suç teşkil eder.

Örnekler:

• TCK m.204 → Resmî belgede sahtecilik (aynı zamanda sahte fatura düzenlemek)
• TCK m.207 → Özel belgede sahtecilik (örneğin sahte gider pusulası kullanmak)
• TCK m.157-158 → Dolandırıcılık (örneğin sahte belgelerle haksız KDV iadesi almak)
• TCK m.220 → Örgütlü suç (naylon fatura şebekeleri veya organize şirketler)

Bu durumda kişi, aynı fiil için hem VUK hem de TCK kapsamında yargılanabilir.
Yani Türk hukukuna göre çifte yargılama mümkündür.

Örneğin, sahte fatura düzenleyen bir kişi hem VUK m.359 uyarınca hapis cezası alabilir hem de TCK m.204 kapsamında “resmî belgede sahtecilik”ten yargılanabilir.

Uygulamadaki Sonuçlar

Bu madde uyarınca kaydı iptal edilen mükelleflerin, geçmiş dönemde düzenledikleri belgeler “sahte belge şüphesi” ile işlem görür.

Alıcılar açısından da risk oluşur:
O belgeleri kullanmış olan gerçek mükellefler, KDV indirimi reddi veya vergi tarhiyatı ile karşılaşabilir.

Yani sadece iptal edilen mükellef değil, onunla işlem yapanlar da ciddi mali sonuçlarla yüzleşir.

Yargı Kararları ve Anayasal Değerlendirmeler

Bazı kararlarda, davacı şirketler hakkında işyeri yoklama tutanakları ve fotoğraflar mevcut olmasına rağmen, vergi dairesi tarafından “sahte belge düzenleme riski yüksek” şeklinde yapılan değerlendirme üzerine mükellefiyetin re’sen terkinine karar verilmiş; mahkemeler ise işyerinin faal durumda olduğunun yoklamalarla sabit olduğu gerekçesiyle, “yasal koşullar oluşmadan gerçekleştirilmiş işlem” olarak bu tür terkin işlemlerini hukuka aykırılıktan iptal etmiştir.

Ayrıca, VUK m. 160/A’nın 2. fıkrasının birinci cümlesi (“...vergi dairesinin mükellefin sahte belge düzenleme riskinin yüksek olduğuna ilişkin görüşü ve ilgisine göre vergi dairesi başkanı veya defterdarın onayı ile mükellefiyet kaydı terkin edilir...”) hükmünün, Anayasa’nın 2., 13., 35. ve 49. maddelerine aykırı olduğu ileri sürülmüş; her ne kadar çoğunluk bu görüşte oy kullanmış olsa da, karşı oy gerekçelerinde “sahte belge düzenleme riski” kavramının muğlaklığı nedeniyle hukuki güvenlik ve ölçülülük ilkeleri açısından sorun teşkil ettiğine dikkat çekilmiştir.

📍 Kısacası:
VUK m.160/A, Gelir İdaresi’nin sahte belge düzenleyicisi olduğu değerlendirilen mükellefleri re’sen sistemden çıkarmasına imkân veren bir araçtır.
Bu bir “ceza” değil, önleyici/idari bir tedbirdir.
Ancak sonuçları hem mükellef hem de onunla iş yapanlar için oldukça ağırdır.

Ticari ve Hukuki Sonuçlar

Vergi mükellefiyeti kaynağını sözleşmelerden değil kamu alanından alan bir müessesedir. Bu nedenle bir sözleşmeye dayalı değil, kanundan doğan bir yükümlülüktür.

Ancak mükellefiyetin kurulması veya iptali sözleşme ilişkisine benzememekle birlikte, mükellefiyeti iptal edilenlerin ticari sözleşmeleri kendiliğinden ortadan kalkmaz.

Mükellefiyet 160/A kapsamında iptal edildiğinde, bu durumun ticari sözleşmelere dolaylı etkisi olur.

Ticari Hayata Etkisi

Ticari hayatın temelini oluşturan alım-satım sözleşmeleri, mükellefin mükellefiyetinin iptali ile “ayıplı ifa” veya “sözleşmeden doğan uyuşmazlıklara” konu olabilir.

İptal edilen mükellefin düzenlediği faturalar sahte veya yanıltıcı kabul edilebileceğinden, karşı tarafın KDV indirimi gibi menfaatlerinin kaybı söz konusu olur.

Örneğin hizmet sözleşmelerinde, bu durum vergi idaresi tarafından “o hizmetin hiç verilmediği” veya “alıcı şirketin sözleşmeye dayalı edimlerinin yerine getirilmediği” iddiası şeklinde görülebilir.

Ticari İtibar ve Sözleşmeye Bağlı Yükümlülükler

Vergi kaydı iptal edilen şirket, birçok ticari sözleşmede yer alan “vergiye uygun faaliyet yürütme” veya “yasal mevzuata aykırılık” maddeleri sebebiyle fesih riskiyle karşı karşıya kalır.

Mükellefiyet iptali yaptırımına maruz kalanlar nedeniyle onunla iş yapanların sözleşmeleri de tartışmalı hale gelebilir.

Faturaların geçerliliğine duyulan şüphe nedeniyle taraflar arasında ifa edilmemiş borç, sebepsiz zenginleşme veya haksız ifa davaları bu durumda en sık karşılaşılan dava türlerindendir.